烟草在线专稿　　80年代末90年代初根据审计署制定的《关于开展厂长离任经济责任审计工作的几个问题的通知》，整个烟草行业根据自身的特点开始积极地探索和尝试，普遍开展了企业领导人员的经济责任审计工作。1999年5月中共中央办公厅、国务院办公厅联合下发《国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》，根据此规定，可由上级内部审计机构进行审计，企业领导人员经济责任审计工作进入发展阶段。2000年后，各省局陆续下发了《烟草商业企业领导人员任期经济责任审计实施办法》，大大增强了基层经济责任审计工作开展的可操作性和实用性。2003年来，随着行业体制的不断变革，市级烟草公司逐步成为经营的主体，县级烟草公司法人逐步被取消，在现代产权制度和母子公司体制已初步形成的新形势下，如何加强和完善对县级非法人实体的经济责任审计，笔者从以下几个方面进行了简要的探讨。　

　　一、新体制下经济责任审计的必要性

　　近几年来，中国烟草行业实行了以省级烟草工商分开为突破口的行业管理体制改革，紧紧围绕“做精做强主业，保持平稳发展”的基本方针和“深化改革，推动重组，走向联合，共同发展”的主要任务，积极推进行业内部改革和企业组织结构调整，工业企业不断地推行更大规模更深层次的联合重组，商业企业则在省、市、县三级进行职能调整和资产管理体制改革，逐步向专业分工、产权明晰、职责明确的现代企业管理体制转变。省级商业公司逐步退出两烟经营，注重宏观管理，市级公司成为市场经营主体，县级公司取消法人资格，作为市公司下属分公司，由最低一级的决策层转变为执行主体。

　　县级公司取消法人资格后还要不要进行经济责任审计呢？按照通常的规定，企业经济责任审计的人员范围限定在企业法定代表人，这就意味着县级公司负责人不在经济责任审计范围之列。但是烟草行业的县级局（分公司）作为烟草专卖和烟草经营的最基层单位，拥有专卖执法职能，“两烟”经营职责，资产管理责任，还拥有一定金额的财务开支权限，因此，我们认为对县级局（分公司）加强经济责任审计是完全必要而且必需的。只是这种经济责任不是企业法人的经济责任，而是在法人内部的一种受托管理责任。这种责任不同于一个单位里的部门、科室责任，县级局（分公司）是一个经济实体，对它的经济责任履行情况进行审计是毫无疑问的；但是它又是一个非法人经济体，加强对县级非法人实体的审计监督必然会对我们的实际工作提出新问题和新要求。

　　二、目前任期经济责任审计面临的新问题　

　　面对不断变化着新的行业体制形势，目前的任期经济责任审计工作还未及时调整工作思路、方法，实际操作中面临以下问题：　

　　1、被审计人员范围　

　　国务院下发的《国有企业及国有控股企业领导人任期经济责任审计暂行规定》第二条明确指出“本规定所称企业领导人员，是指企业法定代表人”。从这一规定可以看出，企业领导人经济责任审计的人员范围仅限定在企业法定代表人。这就意味着县级公司负责人不在经济审计范围之列。　

　　2、审计的内容及评价体系　

　　行业资产的逐级上划后，各级法人对国有资产承担的职责有所变化，将由原来的两烟经营成果为主导转变为资产经营为主导，经济责任审计的内容也将随着行业对资产经营质量的要求而发生新的变化。县级分公司由随着决策权的上移转变决策执行层，市、县两级的审计内容侧重点也随之承担责任内容的变化而变化，原有的审计评价体系也将面临重新设计。　

　　3、审计的对象范围及工作方式　

　　目前的经济责任审计一般以法人单位为主，一个模式开展。对市级公司的经济责任审计以市公司本级为主，对县级公司采取不低于30%抽查的方式开展审计工作，抽查范围内的县级公司经济责任审计按市级公司的模式复制。取消县级公司法人资格后，市、县两级合并为一套帐务，审计方法也将面临以市级公司为核心，辐射面扩大的问题。　

　　4、经济责任的界定　

　　烟草行业目前仍为政企合一的管理经营体制，垄断专卖的性质、“国家利益至上、消费者利益至上”的宗旨决定了行业生产经营的计划指令色彩，决定了烟草行业没有企业自身的利益，在经济责任的划分上难以区分经济行为和非经济行为。县级公司法人取消后，经营管理权被削弱，以现有的评价体系在对县级公司经济责任的划分上将更加难以准确定性。　

　　三、新形势下市、县两级烟草经济责任审计的新思路　

　　1、被审计人员范围　

　　在传统企业体制下，企业法定代表人是局长（经理），作为被审计人员毫无疑问。而在现代企业制度下，被审计人员不应仅仅局限于法定代表人的市级公司局长（经理），还应该包括承担经济责任的主要业务部门负责人，其中包括分公司的主要负责人。这是因为：　

　　（1）国有企业经济责任的整体性，要求对所有法人治理要素进行全面控制　

　　烟草行业作为国有企业，基础是国家所有制，子分公司体制的治理结构带有一定的虚构性质，市级局法定代表人和承担经济责任的负责人经济利益与国家利益、企业利益存在非一致性甚至矛盾性，往往导致企业权力过分集中，权责不对称，内部制约机构失效，因此经济责任审计是国有企业所有者主体缺位前提下对决定企业前途和命运的全部法人治理要素进行有效监控的必然选择。　

　　（2）经济责任的层次性，要求经济责任审计按层次建立监控机制　

　　市级公司作为一个独立法人，在其经营过程中，必须对国家承担资产保值增值、实现经济效益和社会效益最大化的经济责任。从整个企业角度上看，这个责任是一个整体而不可分割，必须得到全面履行。经济责任的全面履行，要靠企业主要治理要素的共同努力和相互制约，也就是靠市级公司的科学决策和正确经营，也离不开分公司的贯彻执行，因此对市级公司法定代表人和各分公司主要负责人两个层面的经济责任审计，是对企业全面经济责任审计的关键环节和重要内容。　

　　2、审计内容　

　　任期经济责任审计随着行业如火如荼的改革不断深入，适应改进和完善国有企业监督体系、强化对权力的监督和制约的客观需要，其作为一种综合性审计，审计的主要内容是：　

　　（1）企业重大决策审计　

　　在现代企业制度下，企业法定代表人作为企业决策机构的主要负责人，承担有科学决策和正确贯彻行业决策方案的经济责任。审计对象应指向市级烟草公司法人代表。主要内容有重大筹资投资决策、生产经营决策、重大财务决策、重大劳资决策，主要审计决策依据是否符合国家和行业规定，具有合法合规性；决策方案和程序是否科学合理，是否严格执行，有无违反操作规程，具有合理性；决策效果是否达到行业规定要求或预期目的，实现效率和效果的统一。　

　　（2）企业经营活动审计　

　　企业经营活动作为重在决策的执行过程，其经营活动的好坏，既是对决策效果的反映也是决策执行效果的具体体现。审计对象应指向市级烟草公司法人代表和各主要业务部门负责人，包括县级公司主要负责人，分别按其职责权限进行审计。经营活动主要涉及财产实物的经营和管理、资金资本的营运和管理、生产经营活动的组织和管理。在经营管理中，最具有灵魂就是经营管理和内控运行的有效性，对于企业经营活动的审计主要是针对企业法定代表人经济责任进行的查证和监督。主要包括资产质量状况审计、资本营运合理性审计和经营过程合法性审计。通过对国有资产真实性、合法性和效益性的审计，掌握资产质量状况及增值保值情况，评价资产经营的效果；通过对两烟生产各流程内控建设的了解及执行情况，了解经营活动是否沿着决策的方向，有无违法违纪情况。　

　　（3）企业财务审计　

　　企业财务活动，是独立于生产经营系统之外，又与生产经营系统有着紧密联系的经济管理活动，属物质财富分配领域，主要包括财务收支审计、财务分配管理审计。审计对象应以市级烟草公司法人代表为主，适度延伸到县级公司主要负责人。结合烟草行业，主要对预算的编制、执行情况的审计，了解预算管理制度的健全性，预算管理与控制水平，重大财务收支的项目审查，证实是否合规；通过审查税收的缴纳、职工工资的发放、税后利润的分配，了解企业向职工分配、向国家分配的合法、合规和合理性。　

　　3、建立和完善审计评价体系　

　　（1）建立健全企业经济责任评价指标体系　

　　对任期经济责任的评标体系包括两类，一类是定性指标，一类是定量指标。定性指标主要是查阅会议记录、制度、文件、了解决策及程序、内控制度、业务流程等是否合法合规、科学合理；定量指标体系建立要结合审计内容，考虑企业生产经营的实际情况来设置，主要包括：一是评价企业财务收支责任评价指标，如预算执行率、偿债能力、营运能力、资金结构、盈利能力等；二是资产管理运营状况评价指标，如资本占有率、资本保值增值率、资产收益报酬、资产流动与周转、资产结构与损失等。三是评价企业投资决策及其效果情况指标，如长期投资收益率等。四是评价企业发展能力状况的指标，如销售增长率、市场占有率、社会贡献率等。五是评价执行财经法规制度的指标，如违规违纪金额、违规违纪比率等。　

　　（2）审计评价应当适度得当　

　　经济责任审计报告总的要求是实事求是、客观公正，要能真实、全面地反映被审计对象的情况，不能主观片面，更不能带有偏见。而审计评价又是任期经济责任审计报告的关键。在审计评价中应遵循三个原则：一是重要性原则。在企业经济责任审计中要把握重点，对重要的经济事项应当进行评价。二是谨慎性原则。在对经济事项进行评价的时候，要以审计事实